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14 Lug 2017

Iva e detrazione nell’anno – Fatture di fine anno, detrazioni a rischio – Problemi per le note di accredito con Iva


Da quest’anno anche quando le note di accredito possono essere emesse con Iva senza limite temporale, il recupero dell’Iva potrà avvenire, al più tardi, con la dichiarazione annuale Iva relativa non più al secondo anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto, ma all’anno in cui il diritto alla detrazione è sorto. Inoltre, non sarà facile detrarre l’Iva delle fatture differite passive, per operazioni effettuate a dicembre 2017 e datate dal 1° al 15 gennaio 2018, in quanto la relativa Iva sarebbe detraibile nel 2017, ma la registrazione della fattura dovrebbe essere effettuata nei registri Iva acquisti e nella liquidazione Iva di gennaio 2018. Lo stesso problema di indetraibilità si dovrebbe avere anche per le fatture differite passive, per operazioni effettuate a dicembre 2016 ed emesse dal 1° al 15 gennaio 2017. Sono alcune delle conseguenze della riduzione del termine entro cui poter detrarre l’Iva delle fatture passive, introdotta dal Dl 50/2017, che impone la detrazione dell’Iva dei documenti emessi dal 1° gennaio 2017 solo «con la dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto alla detrazione è sorto». Se verranno confermate le istruzioni al modello Iva 2017 anche per il modello annuale 2018, relativo al 2017, l’Iva da riportare nel rigo VF25 del modello Iva 2018, potenzialmente detraibile prima delle operazioni di conguaglio, continuerà a coincidere con quella detratta nelle liquidazioni Iva del 2017. Questa impostazione è coerente con l’articolo 1 del Dpr 100/98, che consente la detrazione nelle liquidazioni Iva periodiche solo «nello stesso mese» in cui le fatture sono annotate nei registri Iva acquisti. Quindi, se non verrà modificata questa norma e/o se non vi saranno variazioni alle istruzioni ai modelli, per poter detrarre l’Iva delle fatture passive datate 2017 e ricevute dopo il 16 gennaio 2018 per i mensili a debito, o dopo il 28 febbraio 2018, per tutti gli altri, ed entro il 30 aprile 2018, sarebbe necessario tenere “aperti” fino a questa data i registri Iva acquisti (e vendite, per le operazioni passive in reverse charge) di dicembre 2017 (o del quarto trimestre 2017) e la relativa liquidazione Iva, per aspettare l’arrivo di queste fatture passive, ai fini della loro registrazione in questi documenti contabili. Così facendo, si dovranno inviare, entro il 28 febbraio 2018, dati errati nello spesometro dell’ultimo semestre 2017 e nella comunicazione delle liquidazioni Iva dell’ultimo trimestre 2017 (con l’applicazione delle sanzioni). Inoltre, i mensili a debito dovranno versare il 16 gennaio 2018 l’Iva di dicembre 2017 per un importo maggiore al dovuto. L’eventuale saldo Iva 2017 a debito, invece, potrebbe essere posticipato dal 16 marzo 2018 al 30 giugno 2018, con la maggiorazione dello 0,40% per ogni mese o frazione. Oltre alla modifica dell’articolo 1 del Dpr 100/98, si auspica che venga data la possibilità di detrarre l’Iva delle fatture datate 2017 nel modello Iva 2018, anche se arriveranno al cessionario o al committente dal 17 gennaio 2018 per i mensili a debito o dal 1° marzo 2018, per tutti gli altri, e fino al 30 aprile 2018, attraverso l’inserimento della relativa Iva detraibile in un apposito rigo del quadro VF del modello Iva annuale 2018, senza l’obbligo di farla rientrare preventivamente in una liquidazione del 2017. Note di accredito Anche quando le note di accredito possono essere emesse senza limite temporale (cioè oltre un anno dall’operazione), ad esempio, a causa di risoluzione per il reso di merce difettosa o non conforme, in esecuzione di un’apposita clausola contrattuale, in conseguenza di sconti contrattuali condizionati da obiettivi o per il per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose, il recupero dell’Iva potrà avvenire, comunque, al più tardi, con la dichiarazione Iva relativa, non più «al secondo anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto», ma all’anno in cui è sorto. Registro Iva acquisti Il decreto legge 50/2017 ha modificato anche le tempistiche di registrazione nei registri Iva acquisti delle fatture. Dopo aver confermato che l’annotazione deve essere effettuata «anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione della relativa imposta», ha concesso la possibilità di registrarle fino al «termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all’anno di ricezione della fattura e con riferimento al medesimo anno» di ricezione (articolo 25, comma 1, Dpr 633/1972). Quindi, una fattura passiva del 2017, con Iva di competenza del 2017 (perché riferita a un’operazione “effettuata” nel 2017, ai sensi dell’articolo 6, comma 5, Dpr 633/1972, e senza esigibilità differita), ricevuta nel 2018, potrà essere registrata nei registri Iva acquisti del 2018, entro il 30 aprile 2019 (data di invio del modello Iva 2019, relativo al 2018), ma la relativa Iva non dovrebbe essere detraibile, perché, verrebbe inserita nel modello annuale Iva 2019, relativo al 2018. Non verrebbe rispettato, infatti, il vincolo dell’articolo 19, comma 1, Dpr 633/1972, che impone la detrazione, al più tardi, con il modello Iva relativo al periodo 2017.

NO ALLE FATTURE DA RICEVERE NEI REGISTRI IVA ACQUISTI DELL’ANNO PRECEDENTE

 

Per l’articolo 1 del Dpr 23 marzo 1998 n. 100, si può detrarre, previa annotazione nei registri Iva acquisti, solo l’Iva che risulta da fatture di cui si è già «in possesso». Quindi, a meno che non intervenga una modifica normativa o un chiarimento da parte dell’agenzia delle Entrate, non dovrebbe essere possibile inserire nella liquidazione Iva di dicembre 2017 (o del quarto trimestre 2017), ai fini della detrazione dell’Iva, «fatture da ricevere», datate 2017, che arriveranno dopo il 16 gennaio 2018 (ovvero dopo il 16 marzo per i trimestrali), cioè dopo la scadenza della liquidazione Iva di dicembre 2017 (o del saldo Iva 2017)
NO A FATTURA NEI REGISTRI IVA ACQUISTI DEL 2018, CON IVA DETRATTA NEL MODELLO DEL 2017

 

Sempre per l’articolo 1 del Dpr 100/1998, l’imposta delle fatture passive deve essere detratta nelle liquidazioni Iva «nello stesso mese» o trimestre in cui la fattura viene registrata nel relativo registro Iva acquisti e non in un periodo precedente. Quindi, non dovrebbe essere possibile detrarre nel 2017 (modello Iva 2018) l’Iva delle fatture del 2017, ricevute dopo il 16 gennaio 2018 (ovvero dopo il 16 marzo 2018 per i trimestrali), tramite la loro registrazione nei registri Iva acquisti del 2018, facendo confluire la relativa Iva a credito in una liquidazione «straordinaria» del 2017
COINCIDENZA TRA IVA DETRATTA NELLE LIQUIDAZIONI PERIODICHE E QUELLA DEL RIGO VF25

 

La rilevanza delle liquidazioni periodiche Iva ai fini della detrazione è confermata anche dalle istruzioni del rigo VF24 del modello Iva annuale, «variazioni e arrotondamenti d’imposta», il quale deve essere utilizzato per consentire una detrazione finale nel rigo VF25 nel modello Iva esattamente pari a quella riportata nelle liquidazioni periodiche, nei casi in cui «l’imposta sugli acquisti indicata nel rigo VF23, colonna 2», sia diversa rispetto «a quella risultante dai registri». La «differenza tra l’importo dell’Iva risultante dal registro e quello risultante dal calcolo va indicata al rigo VF24, preceduta dal segno più (+), se il totale dell’imposta risultante dai registri è maggiore dell’imposta calcolata, ovvero dal segno meno (–) nel caso contrario»
IVA DELLE FATTURE 2017, ARRIVATE DAL 17 GENNAIO 2018 AL 30 APRILE 2018

 

Se verrà confermato che l’Iva delle fatture passive di competenza del 2017 potrà essere detratta solo nella dichiarazione Iva relativa al 2017, previa registrazione della stessa nelle liquidazioni periodiche del 2017 (e non anche in quelle dei primi quattro mesi del 2018), l’Iva delle fatture, datate 2017 e ricevute dopo il 16 gennaio 2018 (ovvero dopo il 28 febbraio 2018, per i trimestrali, considerando la scadenza dell’invio dello spesometro del secondo semestre 2017 e della liquidazione del quarto trimestre 2017), si potrà detrarre (nel modello Iva 2018, da spedire entro il 30 aprile 2018, rispettando quanto imposto dal nuovo articolo 19, comma 1, del Dpr 633/1972), solo tenendo “aperti” fino al 30 aprile 2018 i registri Iva acquisti e vendite (quest’ultimo per le operazioni in reverse charge) di dicembre 2017 (o del quarto trimestre 2017) e la relativa liquidazione Iva. Si potrà aspettare, così, l’arrivo di queste fatture passive, per registrarle in questi documenti contabili
SANZIONI CON LE LIQUIDAZIONI 2017 «APERTE» FINO AL 30 APRILE 2018

 

Se per detrarre l’Iva delle fatture datate 2017, ma arrivate dal 17 gennaio 2018 (ovvero dal 1° marzo 2018 per i trimestrali) al 30 aprile 2018, non saranno chiusi i registri Iva di dicembre 2017 (o del quarto trimestre 2017) e la relativa liquidazione Iva, lo spesometro dell’ultimo semestre 2017 e la comunicazione delle liquidazioni periodiche dell’ultimo trimestre 2017, saranno inviati errati entro il 28 febbraio 2018 (con l’applicazione delle sanzioni). I mensili, inoltre, dovranno versare l’eventuale Iva a debito di dicembre 2017, più alta rispetto al dovuto. L’eventuale saldo Iva 2017 a debito, invece, potrebbe essere posticipato al 30 giugno 2018, con la maggiorazione dello 0,40% a titolo d’interesse, per ogni mese o frazione di mese successivo al 16 marzo 2018
OK ALLA DETRAZIONE DELL’IVA DELLE FATTURE DATATE 2016 SE RICEVUTE NEI QUATTRO MESI

 

Considerando che la stretta dell’articolo 19, comma 1, del Dpr 633/1972, si applica solo alle fatture e bollette doganali emesse dal 1º gennaio 2017, l’Iva delle fatture passive datate 2016 (ricevute entro 4 mesi dalla data di effettuazione dell’operazione), ma non ancora detratta nel modello Iva relativo al 2016, perché la relativa fattura non è stata registrata nel 2016, potrà essere ancora detratta nel 2017 (modello Iva 2018), previa annotazione nei registri Iva acquisti e nelle liquidazioni del 2017
REGOLARIZZAZIONE ENTRO IL 30 MAGGIO 2017 DELLE OPERAZIONI DEL 31 DICEMBRE 2016

 

Se il cessionario o il committente non ha ricevuto la fattura, entro 4 mesi dalla data di effettuazione dell’operazione deve presentare alle Entrate, entro il trentesimo giorno successivo, un’autofattura in duplice esemplare con gli elementi che avrebbe avuto la fattura del cedente o del prestatore (articolo 6, comma 8, del Dlgs 471/1997). Inoltre, deve versare la relativa Iva con il codice tributo 9399, la quale è detraibile nell’anno del pagamento, previa registrazione della suddetta autofattura nel registro Iva acquisti. Un’operazione Iva del 31 dicembre 2016, ad esempio, poteva essere regolarizzata entro lo scorso 30 maggio 2017
REGOLARIZZAZIONE ENTRO IL 30 MAGGIO 2018 DELLE OPERAZIONI DEL 31 DICEMBRE 2017

 

Per un’operazione Iva del 31 dicembre 2017, il termine dei 4 mesi successivi scade il 30 aprile 2018, che coincide con la data di scadenza dell’invio del modello annuale Iva 2018, relativo al 2017. Da questa data, il cessionario-committente ha 30 giorni di tempo per effettuare la regolarizzazione. Se questa avverrà il 30 maggio 2018, potrà registrare l’autofattura che ha emesso nel registro Iva acquisti di questo periodo e detrarre la relativa Iva nel modello relativo all’anno del pagamento-regolarizzazione dell’Iva (come accade, ai sensi dell’articolo 60, comma 7, del Dpr 633/72, per l’Iva accertata e pagata al soggetto che ha subito l’accertamento e che ha esercitato la rivalsa nei confronti dei cessionari o dei committenti, ovvero nei casi di splafonamento da parte degli esportatori abituali, nel rigo VE25 del modello Iva annuale, seguendo la circolare 17 dicembre 2013, n. 35/E, paragrafi 3.3 e 4.2)
FATTURE DIFFERITE PASSIVE EMESSE IL 15 GENNAIO 2018 PER OPERAZIONI DI DICEMBRE 2017

 

Se verrà confermata la coincidenza dell’Iva detratta nelle liquidazioni periodiche con quella da indicare nel rigo VF25 del modello Iva (cioè l’obbligo della preventiva registrazione dell’Iva delle fatture passive nelle liquidazioni Iva relative all’anno a cui si riferisce la dichiarazione Iva annuale), non si potrà detrarre neanche l’Iva delle fatture differite passive, per operazioni effettuate a dicembre 2017 e datate dal primo al 15 gennaio 2018, in quanto la relativa Iva sarebbe detraibile (perché esigibile) nel 2017, ma la registrazione della fattura dovrebbe essere effettuata obbligatoriamente nei registri Iva acquisti e nella liquidazione Iva di gennaio 2018
FATTURE DIFFERITE PASSIVE EMESSE IL 15 GENNAIO 2017 PER OPERAZIONI DI DICEMBRE 2016

 

Lo stesso problema di indetraibilità si dovrebbe avere anche per le fatture differite passive, per operazioni effettuate a dicembre 2016 ed emesse dal primo al 15 gennaio 2017, per le quali si applicano già le nuove regole che impongono la detrazione «al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui» lo stesso «è sorto». Questa stretta, infatti, si applica a tutte le fatture e le bollette doganali «emesse dal 1º gennaio 2017» (articolo 2, comma 2-bis, del Dl 50/2017)
NO DETRAZIONE DELL’IVA DI UNA FATTURA DIFFERITA NELLA LIQUIDAZIONE DEL MESE PRECEDENTE

 

Anche se nella risoluzione 4 dicembre 2001, n. 202/E, l’agenzia delle Entrate sembrava consentire alla detrazione dell’Iva delle fatture differite «nella liquidazione relativa al mese precedente», questa impostazione sembra smentita dall’articolo 1 del Dpr 100/1998 (detrazione nella liquidazione nello stesso periodo di registrazione della fattura nei registri Iva), dall’articolo 25, comma 1, del Dpr 633/1972 (annotazione nel registro Iva acquisti «anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione della relativa imposta») e dalla sentenza della Corte di giustizia Ue 29 aprile 2004, causa C-152/02
TUTTE LE NOTE DI ACCREDITO CON TEMPO LIMITATO PER LA DETRAZIONE DELL’IVA

 

Anche quando le note di accredito possono essere emesse senza limite temporale (cioè oltre un anno dall’operazione), il recupero dell’Iva potrà avvenire, comunque, al più tardi, con la dichiarazione Iva relativa, non più «al secondo anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto», ma all’anno in cui è sorto (articolo 19, comma 1, del Dpr 633/1972, risoluzioni n. 89/E/2002 e n. 449/E/2008)

 

Approfondimento dello Studio De Stefani all’articolo di Luca De Stefani su Il Sole 24 Ore del 14 luglio 2017

 

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