Come calcolano i limiti di spesa per il super bonus le Onlus, le Odv e le Aps

1 Marzo 2023

Articolo•Il Sole 24 Ore•Come calcolano i limiti di spesa per il super bonus le Onlus, le Odv e le Aps

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L’iscrizione delle Onlus al RUNTS e l’acquisizione della qualifica di Ente del Terzo Settore (ETS) non fanno venir meno la possibilità di fruire del super bonus. Inoltre, per calcolare i limiti di spesa agevolati previsti per le Onlus, le Odv e le Aps dall’articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, la «superficie media di una unità abitativa immobiliare» dell’Omi è quella su basse nazionale e non comunale di ubicazione dell’immobile. Sono questi i principali chiarimenti della circolare dell’8 febbraio 2023, n. 3/E.

Tra i soggetti agevolati con il super bonus vi rientrano anche le Onlus, le organizzazioni di volontariato, Odv, e le associazioni di promozione sociale, Aps (articolo 119, comma 9, lettera d-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34).

Per le Onlus, le Odv e le Aps non è “prevista alcuna limitazione espressa” alla destinazione dell’unità immobiliare su cui effettuare i lavori, pertanto, il beneficio spetta “per tutti gli interventi agevolabili, indipendentemente dalla categoria catastale e dalla destinazione dell’immobile oggetto degli interventi medesimi, ferma restando la necessità che gli interventi ammessi” al super bonus “siano effettuati sull’intero edificio o sulle singole unità immobiliari”. In questi casi, quindi, non opera la limitazione, indicata nella circolare n. 24/E/2020 per le persone fisiche, in ordine all’applicazione del superbonus agli interventi realizzati sugli immobili “residenziali”. Non si applica “neanche la limitazione” delle 2 unità immobiliari (risposta del direttore dell’agenzia delle Entrate, Ernesto Maria Ruffini, durante l’audizione alla Commissione parlamentare di vigilanza sull’anagrafe tributaria il 18 novembre 2020).

Per le Onlus, le Odv e le Aps, ai fini del super bonus, non si applica neanche la limitazione prevista per “l’unico proprietario di un edificio” (risposta del 14 aprile 2021, n. 252).

Rientra tra questi soggetti agevolati con il super bonus dell’articolo 119, comma 9, lettera d-bis), decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, anche le cooperative sociali di cui alla Legge 8 novembre 1991, n. 381, iscritte nel Registro provinciale in base all’articolo 4 della Legge 5/2008 come “cooperative a mutualità prevalente”, nella categoria di “cooperative di gestione di servizi socio-sanitari (tipo A)” e «qualificate come Onlus di diritto», ai sensi dell’articolo 10, comma 8, del decreto legislativo n. 460/1997 (risposta 4 agosto 2022, n. 407).

Aziende di Servizio alla Persona (ASP)

Le Aziende di servizio alla persona (ASP) previste dal decreto legislativo 4 maggio 2001, n. 207, non possono fruire del super bonus, in quanto sono prive dei presupposti soggettivi (risposta del 23 giugno 2022, n. 342 e circolare dell’8 febbraio 2023, n. 3/E).

Registro unico nazionale del Terzo settore (RUNTS)

La tassativa elencazione contenuta nella norma dei soggetti agevolati con il super bonus, quindi, non fa rientrare tutti gli Enti del Terzo Settore, ma limita l’agevolazione solamente alle Onlus, alle Odv e alle Aps.

Inoltre, ai fini del super bonus è ininfluente l’iscrizione di questi soggetti nel Registro unico nazionale del Terzo settore, RUNTS (articolo 45 e seguenti del decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117, Codice del Terzo Settore), operativo dal 23 novembre 2021 (decreto direttoriale del Ministero del Lavoro del 26 ottobre 2021, n. 561, ai sensi dell’articolo 30 del D.M. n.106 del 15 settembre 2020), “consente di acquisire la qualifica di Ente del Terzo Settore (ETS) o, a seconda dei casi, quelle specifiche di Organizzazione di Volontariato (ODV), Associazione di Promozione sociale (APS), Ente Filantropico, Rete Associativa”.

In particolare, per l’articolo 101, comma 8, del decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117, «la perdita della qualifica di Onlus, a seguito dell’iscrizione nel Registro unico nazionale degli enti del Terzo settore» non integra un’ipotesi di scioglimento dell’ente (sulla stessa linea anche l’articolo 34, comma 13, del decreto del Ministero del Lavoro e delle Politiche sociali 15 settembre 2020, n. 106). Pertanto, il “passaggio dall’Anagrafe delle Onlus al RUNTS comporta una sostanziale continuazione della operatività della Onlus, che acquisisce formalmente la qualifica” di Ente del Terzo Settore (ETS), non facendo “venir meno la possibilità di fruire” del super bonus. Inoltre, possono essere utilizzati i limiti di spesa agevolati previsti dall’articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, a condizione che vengano rispettati gli ulteriori requisiti ivi previsti.

Limite di spesa agevolato per Onlus, Odv e Aps

Se le Onlus, le organizzazioni di volontariato (Odv) e le associazioni di promozione sociale (Aps), indicate nell’articolo 119, comma 9, lettera d-bis), decreto legge 4 giugno 2013, n. 63, svolgono “attività di prestazione di servizi socio-sanitari e assistenziali”, non prevedono “alcun compenso o indennità di carica” per i propri “membri del Consiglio di Amministrazione” e sono “in possesso di immobili rientranti nelle categorie catastali B/1 (collegi, orfanotrofi, conventi, seminari, ricoveri, ospizi, caserme), B/2 (ospedali e case di cura senza fine di lucro) e D/4 (ospedali e case di cura con fine di lucro), «a titolo di proprietà, nuda proprietà, usufrutto o comodato d’uso gratuito», regolarmente registrato prima del 1° giugno 2021, per determinare i limiti di spesa di tutti gli interventi agevolati al super bonus (super ecobonus, super sisma bonus, fotovoltaico, accumulo e colonnine) devono moltiplicare i vari limiti di spesa previsti per questi interventi «per le singole unità immobiliari», per il «rapporto tra la superficie complessiva dell’immobile oggetto» dei suddetti interventi e la «superficie media di una unità abitativa immobiliare, come ricavabile dal Rapporto Immobiliare pubblicato dall’Osservatorio del Mercato Immobiliare dell’Agenzia delle Entrate» (ai sensi dell’articolo 120-sexiesdecies del decreto legislativo 1 settembre 1993, n. 385).

Si parla di «superficie media», quindi, per “evitare differenze territoriali, occorre fare riferimento al valore medio ricavabile” dal Rapporto Immobiliare pubblicato dall’Omi «riferibile alla media nazionale» e non a quello del Comune ove è ubicato l’immobile stesso. Ad esempio, se la “superficie lorda del fabbricato” è di 4.000 mq e quella superficie media ricavabile dall’Omi è di 100 mq, “dal rapporto di queste due grandezze si determinano n. 40 unità immobiliari «figurative»”. Questo numero “va moltiplicato per i limiti di spesa previsti per le singole unità immobiliari in relazione agli interventi agevolabili che si intendono effettuare”. Quindi, per l’intervento trainante di isolamento termico, “il massimale di spesa agevolabile è pari a 2.000.000 di euro, ricavabile dal prodotto tra il numero di unità immobiliari «figurative» (40 unità) e il limite di spesa (50.000 euro)” (circolare dell’8 febbraio 2023, n. 3/E, paragrafo 3).

Ratio dell’agevolazione sui limiti

Questa norma agevolativa è stata introdotta perché questi enti (tipicamente operanti nei servizi socio-sanitari-assistenziali) esercitano solitamente la “propria attività in edifici di grandi dimensioni”. Spesso i loro “servizi che vengono erogati alla collettività (Centro Diurno Integrato, Residenza Sanitaria Assistenziale, Poliambulatori, Servizi Sanitari e assistenziali, ecc.)” e “le norme e gli standard funzionali impongono la disponibilità di notevoli superfici appositamente attrezzate”. Pertanto, se il limite delle loro spese agevolabili con il super bonus fosse determinato in base al “numero delle unità immobiliari oggetto di interventi”, questi soggetti risulterebbero molto penalizzati, in quanto operano in «interi immobili o interi complessi edilizi» che «sono catastalmente individuati quale singola unità immobiliare» (circolare dell’8 febbraio 2023, n. 3/E).

Categorie catastali

Ai fini dell’applicazione dell’agevolazione sui limiti di spesa per le Onlus, le Odv e le Aps, la condizione relativa alle categorie catastali richieste (B/1, B/2 e D/4) va verificata «all’inizio dei lavori» e non «al termine degli stessi», in sintonia con il principio confermato, da ultimo, con la circolare n. 30/E/2020, risposta 4.4.6 (risposta 4 agosto 2022, n. 407).

La norma agevolativa sui limiti di spesa non prevede che, “al momento dell’effettuazione degli interventi”, l’immobile oggetto degli interventi “debba essere già utilizzato per l’esercizio delle attività di servizi socio-sanitari e assistenziali”, a patto che, in ogni caso, “alla data di inizio lavori l’immobile rientri in una delle categorie catastali” B/1, B/2 e D/4. Pertanto, ad esempio, se un’immobile di una Onlus, “che svolge attività di prestazione di servizi socio-sanitari e assistenziali”, è accatastato nella categoria D/8, al fine di beneficiare dei limiti di spesa agevolati previsti dall’articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, è possibile cambiare questa destinazione d’uso, ad esempio “in Casa di Cura (categoria B/2 o D/4)”, «prima dell’inizio dei lavori» (circolare dell’8 febbraio 2023, n. 3/E, paragrafo 2.1).

I limiti di spesa agevolati previsti dall’articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, sono applicabili anche se l’attività di servizi socio-sanitari e assistenziali viene “svolta in via mediata, attraverso la stipula di un contratto di affitto di azienda con un altro soggetto”, a patto che “permanga, in capo al soggetto legittimato, ad esempio una Onlus, lo svolgimento di attività di prestazioni di servizi socio-sanitari richiesti dalla norma” agevolativa e che “il concedente detenga l’immobile”, compreso nella suddetta azienda affittata, secondo uno dei titoli tassativamente previsti dall’articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (cioè il “in proprietà, nuda proprietà, usufrutto o comodato d’uso gratuito”). In questi casi, “non è necessario che l’azienda o il ramo di azienda, oggetto del contratto di affitto, già esercitasse, alla data di stipula del predetto contratto, un’attività di servizi socio-sanitari e assistenziali”. Quest’ultima, quindi, “può essere anche avviata successivamente a tale data” (circolare dell’8 febbraio 2023, n. 3/E, paragrafo 2.1).

Possesso dell’immobile

L’agevolazione per i limiti di spesa può essere applicata solo se l’Onlus, l’Odv o l’Aps sono “in possesso” dei suddetti immobili «a titolo di proprietà, nuda proprietà, usufrutto o comodato d’uso gratuito» (articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34). Questa condizione è «tassativa», pertanto, se la detenzione dell’immobile avviene, ad esempio, tramite un contratto di locazione non ci si può avvalere delle modalità di calcolo dei limiti di spese dell’articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, pur spettando il super bonus.

La norma prevede che “solo con riferimento al contratto di comodato d’uso gratuito (e non anche per gli altri titoli di possesso: proprietà, nuda proprietà, usufrutto)”, è necessaria la registrazione prima del 1° giugno 2021.

In ogni caso, il “possesso degli immobili a titolo di proprietà, nuda proprietà o di usufrutto” deve sussistere al 1° giugno 2021 (data di entrata in vigore dell’articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34) e deve “permanere per tutta la durata del periodo di fruizione dell’agevolazione”, anche se ci si avvale dello sconto in fattura o della cessione del credito d’imposta (circolare dell’8 febbraio 2023, n. 3/E, paragrafo 2.3).

Mancato percepimento di compensi o di indennità

Ai fini dell’applicazione dell’agevolazione sui limiti di spesa per le Onlus, le Odv e le Aps, la condizione relativa al mancato percepimento di compensi o di indennità di carica da parte dei membri del Consiglio di Amministrazione non deve sussistere solo al 1° giugno 2021, ma deve «permanere per tutta la durata del periodo di fruizione dell’agevolazione» (risposta del 23 giugno 2022, n. 340).

Secondo la circolare dell’8 febbraio 2023, n. 3/E, paragrafo 2.2, la “gratuità dell’attività dei componenti” del consiglio di amministrazione «deve risultare dallo statuto vigente alla predetta data del 1° giugno 2021»; pertanto, i limiti di spesa agevolati previsti dall’articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, non si possono applicare in questi casi:

se la delibera del Consiglio di Amministrazione che stabilisce che i suoi membri «non percepiscano alcun compenso o indennità di carica» è successiva al 1° giugno 2021;
se “le indennità o i compensi non vengono corrisposti perché, ad esempio, i membri del consiglio di amministrazione rinunciano o restituiscono tali somme”, ma lo statuto prevede “la corresponsione di indennità o compensi”.

La condizione della “gratuità dell’attività dei componenti” del consiglio di amministrazione, invece, viene rispettata, pertanto, si possono applicare i limiti di spesa agevolati previsti dall’articolo 119, comma 10-bis, decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, se un membro del consiglio di amministrazione percepisce compensi dalla Onlus, dall’Odv e dall’Aps non collegati allo svolgimento di tale carica, ma a diverso titolo”, come, ad esempio, per l’attività di lavoro dipendente o di lavoro autonomo, a patto che questi “compensi siano effettivamente percepiti nell’ambito di dette prestazioni e non dissimulino indennità riferite alla carica di amministratore”.

Luca De Stefani

Approfondimento dello Studio De Stefani all’articolo di Luca De Stefani su La Settimana Fiscale de Il Sole 24 Ore del 1° marzo 2023.

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